LOCAZIONI BREVI E CIRCOLARE ADE N. 24/2017

LE LOCAZIONI BREVI ALLA LUCE DELLA CIRCOLARE DELL'AdE n. 24/2017

Le “locazioni brevi” con i conseguenti adempimenti sono state introdotte dall’art.4 del decreto legge 24.4.2017 n.50. La sua conversione nella legge n.96 del 21.6.2017 ha apportato significative variazioni al testo originario. Il provvedimento dell’Agenzia delle Entrate n.132395/2017 del 12.7.2017 ha stabilito le regole attuative. Infine la circolare dell’Agenzia delle Entrate n.24 del 12.10.2017 ha fornito importanti chiarimenti operativi. La nuova norma ed i conseguenti adempimenti si applicano ai contratti formati a partire dal 1 giugno 2017. 1. Ambito di applicazione La nuova disciplina si applica ai contratti di locazione di immobili ad uso abitativo di durata non superiore a 30 giorni ivi inclusi quelli che prevedono la prestazione di servizi aggiuntivi stipulati da persone fisiche al di fuori dell’esercizio di attività di impresa. Non viene previsto uno schema contrattuale definito; tuttavia i requisiti per poter accedere a tale regime sono rigidi e necessitano dei seguenti chiarimenti. 1.1 Tipologie contrattuali La norma si applica alle seguenti tipologie di contratti: • contratti di locazione, • contratti di sublocazione, • concessione in godimento dell’immobile da parte del comodatario. 1.2 Soggetti Il locatore (proprietario, conduttore che subloca oppure comodatario) deve essere una persona fisica. Sono pertanto esclusi i contratti stipulati dalle società semplici e dalle società commerciali (di persone oppure di capitali). La locazione deve essere posta al di fuori dell’attività di impresa così come definita ai fini delle imposte dirette (sia che venga svolta in forma abituale – art.55 TUIR – che occasionale – art. 67 TUIR) e dell’IVA. Un apposito regolamento dovrebbe definire il confine tra attività di locazione ed attività di impresa. La mancanza dell’attività imprenditoriale deve sussistere anche in capo al conduttore. Pertanto sono esclusi dalla norma i contratti di locazione stipulati dal conduttore per le foresterie dei propri dipendenti. 1.3 Oggetto Poiché i contratti sono tesi a soddisfare le esigenze abitative transitorie e le finalità turistiche gli immobili locati devono avere una destinazione residenziale. A tal riguardo occorre fare riferimento alle risultanze catastali per cui rientrano nella disposizione esclusivamente i fabbricati accatastati nella categoria catastale A con esclusione della A/10 e le relative pertinenze (box, posti auto, cantine, soffitte ecc.). Per espresso chiarimento della circolare 24/2017 rientrano nella definizione anche le locazioni aventi ad oggetto le singole stanze di una unità abitativa. Gli immobili devono essere situati in Italia. Inoltre, trattandosi di locazione di immobile ad uso abitativo, il contratto dovrà necessariamente avere la forma scritta. 1.4 Servizi accessori Il contratto può riguardare la messa a disposizione del solo immobile oppure prevedere la fornitura di determinati servizi accessori funzionali alle esigenze abitative di breve periodo. Tali servizi sono: • la fornitura di biancheria, • la pulizia dei locali, • la fornitura delle utenze (energia elettrica, acqua calda e fredda e riscaldamento), • l’utilizzo del wi-fi, • l’aria condizionata. Tale elencazione è rigida e caratterizza un utilizzo temporaneo dell’immobile. Viceversa la fornitura di altri servizi, quali la colazione, la somministrazione di pasti, la messa a disposizione di auto a noleggio oppure di guide o interpreti, caratterizza una attività imprenditoriale non compatibile con il semplice contratto di locazione per cui, in tali fattispecie, così come nel caso dei bed and breakfast, non si può ricorrere al regime delle locazioni brevi. 1.5 Durata Il contratto deve avere una durata non superiore a 30 giorni con riferimento ad ogni singolo accordo contrattuale non rilevando eventuali pattuizioni successive. Pertanto se un ospite loca l’immobile per 20 giorni nel mese di giugno e successivamente altri 20 giorni nel mese di agosto, entrambi i contratti possono usufruire del regime delle locazioni brevi. Occorre però tenere presente che, al superamento del trentesimo giorno di locazione tra le medesime parti nel corso dell’anno, scatta l’obbligo di registrazione del contratto. In tal caso, come precisato dalla circolare 24/2017, se si opta per il regime delle locazioni brevi, si applicheranno le regole previste per la cedolare secca per cui il contratto dovrà essere registrato in esenzione da imposte di registro e bollo. Viceversa si applicherà l’imposta di registro ordinaria pari al 2% del canone di locazione pattuito per i due periodi con un minimo di euro 67,00 oltre all’imposta di bollo. 1.6 Decorrenza Il regime delle “locazioni brevi” e gli adempimenti in capo agli intermediari sussistono per i contratti stipulati a partire dal 1.6.2017. La data di stipula coincide con il momento di conclusione del contratto ovvero con la data nella quale chi ha fatto la proposta ha conoscenza dell’accettazione dell’altra parte. In presenza di intermediari o di portali on line tale data coincide con il momento in cui il conduttore riceve conferma della prenotazione. A tal riguardo non rileva la data di pagamento del corrispettivo o quella di utilizzo dell’immobile. 2. Intermediari ed adempimenti 2.1 Soggetti obbligati Se il contratto è stipulato direttamente tra conduttore e locatore, in capo a quest’ultimo spetta la possibilità di optare, in sede di dichiarazione, per il regime delle “locazioni brevi” ovvero per il pagamento dell’imposta sostitutiva del 21% sull’intero canone incassato ma non sono previsti ulteriori obblighi formali. Viceversa, se il contratto è concluso attraverso l’intermediazione di un soggetto terzo, in capo a quest’ultimo spettano determinati adempimenti. I soggetti obbligati sono: • i mediatori di cui alla L.3.2.1989 n.39 • tutti coloro che in via abituale anche se non esclusiva offrono strumenti tecnici ed informatici (portali on line) per facilitare l’incontro della domanda e dell’offerta di locazioni brevi. Tali soggetti possono essere: • residenti in Italia, • essere non residente ed avere una stabile organizzazione in Italia, • essere non residenti e privi di una stabile organizzazione in Italia. Gli obblighi in capo agli intermediari non scattano nel caso in cui le locazioni: • ancorché abitative abbiano durata superiore a 30 giorni, • siano poste in essere da imprese, • abbiano ad oggetto immobili non abitativi, • si riferiscano a prestazioni complesse diverse dalle locazioni (es case-vacanze). 2.2 Siti vetrina L’obbligo di effettuare gli adempimenti ricade solamente in capo a coloro che, oltre a favorire l’incontro tra domanda e offerta, forniscono un supporto professionale o tecnico informatico nella fase di perfezionamento dell’accordo. Diversamente, nel caso in cui l’intermediario si limiti a proporre l’immobile (sito “vetrina”) ma il conduttore comunichi direttamente al locatore l’accettazione della proposta, l’intermediario non è tenuto a comunicare i dati del contratto avendo solo contribuito a mettere in contatto le parti ed essendo rimasto estraneo alla fase di conclusione dell’accordo. 2.3 Responsabilità nella comunicazione dei dati Gli intermediari sono obbligati a richiedere e comunicare i dati forniti dai locatori senza però dover verificarne l’autenticità. Infatti la responsabilità circa la veridicità dei dati ricade sul locatore. Tuttavia gli intermediari potranno tener conto anche di altre informazioni in loro possesso. Pertanto potranno non effettuare gli adempimenti, ritenendo la locazione riconducibili all’esercizio di una attività d’impresa, qualora il locatore abbia comunicato loro il numero di partita IVA per l’emissione della fattura relativa alla prestazione di intermediazione. 2.4 Rapporti tra mediatori e portali on line Il responsabile dell’adempimento è l’intermediario al quale il locatore ha affidato l’incarico anche se, per lo svolgimento della propria attività, si avvale a sua volta di altri intermediario o portali on line (ad esempio inserisce l’annuncio su un sito web di annunci). Poiché, in tal caso, la piattaforma rendete la prestazione all’agenzia, sarà cura di quest’ultima esplicitare al gestore della piattaforma la veste nella quale opera in modo da non duplicare gli adempimenti. 2.5 Comunicazione dei dati Il provvedimento 132395/2017 ha stabilito che dovranno essere comunicati all’Agenzia delle Entrate i seguenti dati, relativi ai contratti stipulati a partire dal 1 giugno 2017: • nome e cognome del locatore, • codice fiscale del locatore, • durata del contratto, • importo del corrispettivo lordo derivante dal contratto di locazione dovuto dal conduttore sulla base del contratto, • indirizzo dell’immobile. Per i contratti relativi al medesimo immobile e stipulati dal medesimo locatore, la comunicazione dei dati può essere effettuata anche in forma aggregata. Risulta evidente come non rilevino i dati del conduttore i quali, pertanto, ai fini di tale norma, non dovranno essere oggetto di comunicazione. Analogamente, nel provvedimento non si fa riferimento ai riferimenti catastali dell’immobile locato. I dati dovranno essere predisposti e trasmessi attraverso i servizi dell’Agenzia delle Entrate, in conformità alle specifiche tecniche che saranno pubblicate sul sito internet della stessa Agenzia. Il termine fissato per la comunicazione è il 30 giugno dell’anno successivo a quello di conclusione del contratto. La comunicazione da presentare entro il prossimo 30 giugno 2018 dovrà riguardare i dati dei contratti conclusi tra il 1 giugno ed il 31 dicembre 2017. In caso di recesso gli intermediari non sono tenuti a trasmettere i dati del contratto. Se il recesso viene esercitato successivamente alla comunicazione (es contratto concluso il 20.12.2017 con riferimento ad un contratto relativo al periodo 1.8.2018 – 31.8.2018 per il quale è stato esercitato il recesso nel mese di luglio 2018) l’intermediario dovrà rettificare la comunicazione inviata. La mancata, incompleta o infedele comunicazione di tali dati è punita con una sanzione da euro 250 ad euro 2.000, ravvedibile. La sanzione, che si immagina sia riferita ad ogni singolo contratto non comunicato, è ridotta alla metà se la trasmissione è effettuata entro i quindici giorni successivi alla scadenza ovvero se, nel medesimo termine, è effettuata la trasmissione corretta dei dati. La circolare 24/2017 chiarisce che non è sanzionabile la incompleta o errata comunicazione dei dati del contratto se causata dal comportamento del locatore. 3. Applicazione delle ritenute Gli intermediari qualora: • incassino i canoni o i corrispettivi relativi ai contratti di “locazione breve”, • oppure intervengano nel pagamento dei predetti canoni o corrispettivi, dovranno inoltre effettuare una ritenuta, in qualità di sostituti di imposta, pari al 21% dell’ammontare dei canoni e corrispettivi all’atto del pagamento al beneficiario. Tale ritenuta, nel caso in cui non venga esercitata l’opzione per il regime della cedolare secca, verrà considerata dal percettore del canone a titolo di acconto sulle imposte sui redditi. Si evidenzia che la ritenuta deve essere operata all’atto del versamento, da parte dell’intermediario, del canone a locatore e non a quello, antecedente, nel quale il conduttore versa la somma all’intermediario. 3.1 Fattispecie considerate La ritenuta deve essere operata in tutte le ipotesi in cui l’intermediario intervenga nella fase in cui: • viene assolta l’obbligazione pecuniaria del contratto e • l’intermediario ha la materiale disponibilità delle risorse finanziarie relative al pagamento del canone. Pertanto non vige alcun obbligo di ritenuta in capo all’intermediario se il pagamento avviene: • tramite assegno bancario intestato al locatore, anche se materialmente consegnato all’intermediario stesso, • tramite carte di pagamento (credito, debito o prepagate) o società che offrono servizi di pagamento digitale se il beneficiario della transazione è il locatore. Viceversa la ritenuta deve essere operata qualora l’intermediario abbia delegato soggetti terzi all’incasso del canone e all’accredito del relativo importo al locatore. 3.2 Base imponibile La ritenuta si applica sull’importo del canone indicato nel contratto di locazione. Sono escluse le somme versate a titolo di: • penali contrattuali, • caparre, • depositi cauzionali. Per quanto riguarda le somme forfetariamente versate a titolo di rimborso spese delle prestazioni accessorie (es biancheria, pulizie ecc.), queste devono essere incluse nel corrispettivo assoggettato a ritenuta salvo che: • siano sostenute direttamente dal conduttore nei confronti di soggetti terzi rispetto al locatore, • siano riaddebitate dal locatore sulla base dei costi e dei consumi effettivamente sostenuti. Per quanto riguarda la mediazione, questa viene esclusa dall’importo assoggettato a ritenuta quando: • è addebitata direttamente dall’intermediario al conduttore, • è addebitata al locatore il quale non la ribalta al conduttore. Viceversa la mediazione concorre alla determinazione del corrispettivo lordo se trattenuta dall’intermediario sul canone dovuto dal conduttore al locatore in base al contratto. In sintesi l’intermediario opera la ritenuta sull’importo, indicato nel contratto di locazione, che il conduttore è tenuto a versare al locatore, al netto delle spese imputate analiticamente.

3.3 Modalità di versamento L’intermediario deve versare la ritenuta all’erario entro il giorno 16 del mese successivo alla data in cui è stata operata e certificarla al locatore mediante la consegna, entro il 31 marzo dell’anno successivo, della certificazione unica. Il versamento dovrà essere effettuato mediante modello F24 utilizzando il codice tributo “1919” “Ritenuta operata all’atto del pagamento al beneficiario di canoni o corrispettivi, relativi ai contratti di locazione breve – articolo 4, comma 5, del decreto-legge 24 aprile 2017 n.50”. Il codice tributo dovrà essere esposto nella sezione Erario con l’indicazione nei campi “Rateazione/regione/prov/mese rif.“ e “Anno di riferimento” del mese e dell’anno cui la ritenuta si riferisce, rispettivamente nei formati “00MM” e “AAAA”. Pertanto per il versamento, relativo alle ritenute operate nel mese di ottobre 2017, da effettuare entro il 16 novembre 2017 occorrerà indicare rispettivamente “0010” e “2017”. Per i soggetti esteri il versamento deve essere effettuato da parte del rappresentate fiscale il quale indicherà, nel campo “codice fiscale” della sezione “Contribuente”, il codice fiscale del soggetto rappresentato, intestatario della delega; invece il campo “Codice fiscale del coobbligato, erede, genitore, tutore o curatore fallimentare” sarà valorizzato con il codice fiscale del soggetto rappresentante, intestatario del conto di addebito, unitamente all’indicazione nel campo “codice identificativo” del codice “72”. Per la compensazione delle ritenute versate in eccesso sono stati istituiti i seguenti ulteriori codici tributo: • “1628”, per recuperare in compensazione, con il modello F24, le eventuali eccedenze di versamento delle ritenute dai successivi pagamenti di competenza del medesimo anno, • “6782”, per recuperare in compensazione, sempre con il modello F24, le eventuali eccedenze di versamento delle ritenute dai pagamenti di competenza dell’anno successivo. In presenza di errori o ritardi nel versamento delle ritenute si può applicare il ravvedimento operoso. In caso di recesso dal contratto, la ritenuta eventualmente già operata e versata può: • se è già stata certificata dall’intermediario, essere recuperata dal locatore in sede di dichiarazione dei redditi o richiesta a rimborso, • se non è ancora stata certificata dall’intermediario, può essere restituita al locatore e recuperata dall’intermediario mediante la compensazione. 3.4 Decorrenza dell’obbligo di effettuazione delle ritenute La ritenuta deve essere applicata ai contratti stipulati a partire dal 1.6 2017. Tuttavia l’Amministrazione finanziaria potrà tenere contro delle difficoltà di natura gestionale che gli operatori hanno incontrato in sede di prima applicazione dei dati e del fatto che il provvedimento attuativo è stato emanato il 12 luglio 2017 e lo statuto dei diritti del contribuente prevede un termine di 60 giorni per l’entrata in vigore delle disposizioni tributarie. Pertanto: • le ritenute devono essere operate per i contratti conclusi a partire dal 12 settembre 2017, • per il periodo antecedente l’Amministrazione finanziaria, a sua discrezione, potrà escludere l’applicazione di sanzioni. 3.5 Conservazione dei dati Gli intermediari ed i gestori dei portali telematici sono obbligati alla conservazione dei dati relativi alle locazioni ed a quelli inerenti i pagamenti in cui sono intervenuti o dei corrispettivi incassati nei termini ordinari di accertamento delle imposte dirette e quindi, attualmente entro il 31 del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. In pratica, la documentazione relativa ai contratti del 2017 dovrà essere confermata, stante il termine di comunicazione degli stessi entro il 30 giugno 2018, fino al 31 dicembre 2023. 4. Regime fiscale I locatori, in presenza delle condizioni sopra individuate, potranno optare per l’aliquota forfetaria dell’imposta pari al 21% dell’importo indicato nel contratto. Ai fini della tassazione non si tiene conto né del mancato incasso del canone né degli eventuali costi inerenti alla locazione. In assenza di opzione la ritenuta viene considerata a titolo di acconto sulle imposte dovute ed il reddito conseguito rientra tra i redditi fondiari. Trattandosi di “cedolare secca” l’opzione dovrà essere espressa nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno di competenza del canone della locazione e potrà riguardare ogni singolo contratto. Tuttavia nel caso vengano locate singole porzioni della medesima unità abitativa l’esercizio dell’opzione per il primo contratto (inteso come stanza) vincola anche il regime dei contratti per la locazione delle successive stanze. Se il contratto è stipulato da uno solo dei proprietari e la ritenuta viene effettuata solo nei suoi confronti, solo quest’ultimo potrà scomputare la ritenuta subita o chiederla a rimborso. Gli altri comproprietari dovranno assoggettare a tassazione il reddito ad essi imputabile pro quota applicando, a loro scelta, il regime ordinario o la cedolare secca. 4.1 Sublocazione In caso di sublocazione il reddito: • in assenza di opzione, è considerato reddito diverso con la possibilità di dedursi i costi sostenuti (canone di locazione, spese per la fornitura dei servizi accessori, mediazione ecc.), In questo caso la ritenuta verrà considerata a titolo di acconto, • in presenza di opzione la ritenuta verrà considerata a titolo di imposta senza possibilità, per il subconduttore, di dedursi i costi sostenuti. 4.2 Locazione del bene dato in comodato Solitamente il reddito derivante dai beni dati in comodato viene attributo, ai fini fiscali, al comodante anche se percepito dal comodatario. In presenza di in contratto di locazione breve invece: • Il comodante deve dichiarare il reddito fondiario (rendita catastale rivalutata), • Il comodatario diventa titolare del reddito derivante dalla locazione breve qualificabile come reddito diverso assimilato alla sublocazione e pertanto: • in assenza di opzione, verrà tassato come reddito diverso con la possibilità di dedursi i costi sostenuti (spese per la fornitura dei servizi accessori, mediazione ecc.), In questo caso la ritenuta verrà considerata a titolo di acconto, • in presenza di opzione la ritenuta verrà considerata a titolo di imposta senza possibilità, per il comodatario, di dedursi i costi sostenuti. 5. Imposta di soggiorno I soggetti che incassano i canoni o i corrispettivi relativi ai contratti di “locazione breve” oppure intervengono nel pagamento dei predetti canoni o corrispettivi sono responsabili del pagamento dell’imposta e del contributo di soggiorno, se previsti nel Comune ove è ubicato l’immobile, nonché degli ulteriori adempimenti previsti dalle leggi e dai regolamenti comunali. Per tale adempimento non è prevista una decorrenza specifica per cui si ritiene sia applicabile fin da subito. Manca però il regolamento che individua le locazioni commerciali e con esse, per determinate fattispecie, l’assoggettamento all’imposta di soggiorno. Sulla sua decorrenza si attendono pertanto chiarimenti. Si segnala che con la risoluzione 30.5.2017 n.64 sono stati istituiti i seguenti codici tributo per il versamento dell’imposta di soggiorno: • "3936" denominato "Imposta/Contributo di soggiorno – art.14, c. 16, lett. e), del D.L. n. 78/2010 e art.4, c. 1, del D.Lgs. n. 23/2011"; • "3937" denominato "Imposta/Contributo di soggiorno – art.14, c. 16, lett. e), del D.L. n. 78/2010 e art.4, c. 1, del D.Lgs. n. 23/2011 - INTERESSI"; • "3938" denominato "Imposta/Contributo di soggiorno – art.14, c. 16, lett. e), del D.L n. 78/2010 e art.4, c. 1, del D.Lgs. n. 23/2011 - SANZIONI". Ai fini della compilazione del modello F24, i codici tributo sono esposti nella sezione "IMU e altri tributi locali", esclusivamente in corrispondenza delle somme indicate nella colonna "Importi a debito versati", con l'indicazione nel campo "codice ente/codice comune" del codice catastale del comune. Il campo "Anno di riferimento" è valorizzato, nel formato "AAAA", con l'anno cui si riferisce il versamento. Tali codici, attualmente, possono essere utilizzati solo per versamenti in favore dei Comuni che hanno stipulato apposita convenzione con l'Agenzia delle entrate, elencati nella tabella denominata "Tabella degli enti convenzionati per pagamenti di tributi", pubblicata sul sito internet www.agenziaentrate.gov.it